Tipke/Kruse, Abgabenordnung - Finanzgerichtsordnung

Das Werk enthält außerdem die Kommentierungen der Nebengesetze VwZG und FVG sowie Ausführungen zum relevanten Verfassungs- und Europarecht.

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Alle Änderungen stets im Blick.

Die territorialen Anknüpfungskriterien für die Körperschaft- und Gewerbesteuerpflicht, d.h. die Merkmale der Geschäftsleitung (§ 10 AO), des Sitzes (§ 11 AO), der Betriebstätte (§ 12 AO) und des ständigen Vertreters (§ 13 AO), wurden im Lichte einer dynamischen Entwicklung mit aktuellen theoretischen wie rechtspraktischen Diskussionen neu kommentiert. Die Betriebstätte gilt „als unbekanntes Wesen" (so Franz Wassermeyer) und ihre praktische Bedeutung ist nicht zu unterschätzen. In jüngerer Zeit mehren sich Strafverfahren wegen nicht deklarierter (Geschäftsleitungs-) Betriebstätten in Deutschland. In der Praxis wird häufig über das Bestehen oder Nichtbestehen einer inländischen (Geschäftsleitungs-)Betriebstätte gestritten. Die Streitziele sind dabei ambivalent: Zum Teil nimmt die Finanzverwaltung eine Betriebstätte zur Fundierung einer (Gewerbe-)Steuerpflicht an, zum Teil streitet der Stpfl. zur Vermeidung einer Entstrickung für ihre Annahme. Die Rechtsmaßstäbe sollten nicht von dem Streitziel abhängen und werden in der aktualisierten Kommentierung ergebnisneutral entwickelt. § 145 AO normiert allgemeine Anforderungen an Buchführung und Aufzeichnungen, deren Verletzung steuerrechtliche Sanktionen und unter Umständen eine Schätzung der Besteuerungsgrundlagen nach sich ziehen kann. Die Anforderungen zeigt die Kommentierung für die Praxis auf, wobei insbesondere die Grundsätze ordnungsmäßiger digitaler Aufzeichnungen überarbeitet und erweitert wurden.

Im Anschluss an die 176. Lfg. beschäftigt sich auch die 177. Lfg. mit den umfangreichen Änderungen, die das sog. DAC7-UmsG vom 20.12.2022 (BGBl. I 2022, 2730) im Bereich des Steuerverfahrensrechts vor allem zur Modernisierung der Außenprüfung vorgenommen hat. Die Vorschrift des § 153 AO hat in Abs. 4 die Anzeige- und Berichtigungspflicht auf Folgerungen aus einer abgeschlossenen Betriebsprüfung auf Erklärungen außerhalb des Prüfungszeitraums erstreckt (s. § 153 AO Rz. 30 ff.). Neuland betritt die bereits seit dem 1.1.2023 geltende Experimentierklausel des Art. 97 § 38 EGAO über die antragsabhängige Möglichkeit der Ermittlungsbeschränkung der Ap. auf der Grundlage eines unternehmensinternen Tax Compliance Management Systems (Tax CMS, s. Vor § 193 AO Rz. 43 ff.). Damit folgt die Bundesrepublik Deutschland internationalen Ansätzen einer sog. Corporative Compliance in der Ap. (dazu Vor § 193 AO Rz. 40–42). Die vor einer Strafbarkeit der Leitungsorgane schützende Funktion eines angemessenen und wirksamen TAX CMS wird bei § 153 AO Rz. 35 ff. behandelt.

Bei dieser Gelegenheit wird in dieser und in der nachfolgenden Lfg. die Kommentierung des Rechts der Ap. vollständig überarbeitet (in dieser Lfg. s. Vor § 193–§ 198 AO). Hervorzuheben sind die Überlegungen zur sog. zeitnahen Ap. (s. Vor § 193 AO Rz. 16; § 194 AO Rz. 25 f.) oder zur Adressierung der Prüfungsanordnung bei gesonderten und einheitlichen Feststellungen (s. § 196 AO Rz. 25). § 197 Abs. 3 AO lässt es seit dem 1.1.2023 zu, zusammen mit der Prüfungsanordnung bereits vor Beginn der Ap. die Vorlage von aufzeichnungs- und aufbewahrungspflichtigen Unterlagen zu verlangen (s. § 197 AO Rz. 22 ff.). Wird dieses Vorlageverlangen frist- und ordnungsgemäß erfüllt, soll die FinBeh. gem. § 197 Abs. 4 AO dem Stpfl. die Prüfungsschwerpunkte mitteilen (s. § 197 AO Rz. 26 f.). Die Ap. soll dadurch beschleunigt werden. Diesem zu begrüßenden Ziel dient auch der ab dem 1.1.2025 greifende § 197 Abs. 5 AO mit einer speziellen Prüfungsanordnungsfrist, die im inneren Zusammenhang mit der ebenfalls neugestalteten Ablaufhemmung nach § 171 Abs. 4 AO steht (s. § 197 AO Rz. 28 ff.).

Der Antrag des FA auf Eröffnung des Insolvenzverfahrens beruht auf einer Ermessensentscheidung. Er hält einer gerichtlichen Überprüfung nicht stand, wenn weder der Antrag selbst noch der in den Akten befindliche Verfügungsteil dieses Antrags Ermessenserwägungen erkennen lassen bzw. nicht erkennbar ist, dass das FA überhaupt sein Ermessen ausgeübt hat (§ 251 AO Rz. 19). Die Erteilung der Restschuldbefreiung stellt für die Ermittlung des Gewinns ein rückwirkendes Ereignis dar. Die daraus resultierenden Steuern sind im Fall der Betriebsaufgabe nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens Masseverbindlichkeiten i.S.d. § 55 Abs. 1 Satz 1 InsO, da sie Folge der Verwaltung durch den Insolvenzverwalter sind (BFH v. 6.4.2022 – X R 28/19, BStBl. II 2023, 341; s. § 251 AO Rz. 72).

Die sog. Corona-Soforthilfe ist eine zweckgebundene Forderung. Sie dient der Abmilderung der finanziellen Notlagen des betroffenen Unternehmens bzw. des Selbständigen im Zusammenhang mit der Covid-19-Pandemie und soll Liquiditätsengpässe überbrücken, die seit dem 1.3.2020 im Zusammenhang mit der Covid-19-Pandemie entstanden sind. Zum einstw. Rechtsschutz gegen die Pfändung eines Bankkontos, auf das zuvor eine sog. Corona-Überbrückungshilfe eingezahlt worden war, vgl. § 114 FGO Rz. 24a.

Die Strafjustiz macht von der Möglichkeit einer Aussetzung des Strafverfahrens nach § 396 AO nur selten Gebrauch. Die Kommentierung wirbt dafür, dass bei neuen Steuerrechtsfragen zunächst der Fachrechtsprechung Gelegenheit gegeben wird, die Maßstäbe zu entwickeln und bei der Strafverfolgung keine neuen und innovativen Wege eingeschlagen werden, deren Bestand fachrichterlich noch nicht gesichert ist (s. § 396 AO Rz. 47).

Fortgesetzt wurde mit dieser Ergänzungslieferung die Überarbeitung der Revisionsvorschriften, namentlich der §§ 116–119 FGO. Bezüglich der Nichtzulassungsbeschwerde tritt dieser Kommentar (Bearbeiterwechsel von Roman Seer auf Marcel Krumm) nach wie vor dafür ein, dass die Anforderungen an das Vorliegen eines Zulassungsgrundes nicht überspannt werden dürfen; eine Forderung, die auch jüngst wieder vom BVerfG formuliert wurde. Das BVerfG mahnt zu Recht an, dass die Gerichte anlässlich der Ablehnung einer Zulassung nicht in einer sachlichen Tiefe argumentieren dürfen, die dem eigentlichen Rechtsmittelverfahren vorbehalten ist (vgl. z.B. § 116 FGO Rz. 73a). Neben der Berücksichtigung der Pflicht zur elektronischen Kommunikation für RA und StB auch im Revisionsverfahren ist ansonsten vor allem die umfangreiche Rechtsprechung aller Bundesgerichte (insbesondere auch des BGH und des BVerwG) zum Revisionsrecht ausgewertet worden. Die recht hoch erscheinende Anzahl von zurückverweisenden BFH-Entscheidungen wegen Verfahrensfehlern ist dabei erstaunlich; dies stimmt einerseits bedenklich, andererseits zeigt es zugleich aber auch, dass der BFH seiner Verfahrensaufsichtsfunktion nachkommt. Schwerpunkte innerhalb der Kommentierung des § 119 FGO sind vor allem die Besetzungsmängel (z.B. vollständig neuaufgenommen: Besetzungsmängel bei Videokonferenzen, s. § 119 FGO Rz. 34a), die Ablehnung von Befangenheitsanträgen (§ 119 FGO Rz. 43) und die Nichterwägung von Beteiligtenvorbringen im Urteil (vgl. § 119 FGO Rz. 50).

Die Regelungen zum Kostenrecht im Finanzprozess wirken auf den ersten Blick für den forensisch tätigen Berater als „nachrangig" – zunächst gilt es, für den Prozesserfolg zu streiten! Immerhin macht spätestens die „Vorfälligkeitsgebühr" (§ 6 GKG), die mit der Verfahrenseinleitung fällig ist, deutlich, dass auch das Kostenrisiko in das Prozessführungskalkül einfließen muss – auch dieser Posten ist abhängig von der Höhe des Streitwerts, wie insgesamt sowohl die Gerichtskosten als auch die gesetzliche Bevollmächtigtenvergütung. Die Zentralnorm der Streitwertbestimmung (§ 52 GKG) hält sowohl einzelne „Überraschungen" parat (z.B. Auffangwert, Mindestwert) als auch „Möglichkeiten" (Einberechnung künftiger Wirkungen – s. Vor § 135 FGO Rz. 119a), die je nach Prozessausgang vom sachkundigen Prozessvertreter zugunsten des Mandanten genutzt werden können. Die Kommentierung aller relevanten Kostenvorschriften zum Streitwertrecht unter konziser Auswertung des veröffentlichten Fallmaterials (s. Vor § 135 FGO Rz. 98 ff.) gibt Anhaltspunkte für die zutreffende Bewertung und Hinweise auf Rechtsschutzmöglichkeiten. Das umfangreiche „Streitwert-ABC" (Vor § 135 FGO Rz. 145 ff.) kann konkrete Anwendungshilfe sein.